案例内容
【案情简介】
甲公司注册地位于安徽省铜陵市，经营范围系房地产开发及房屋销售。甲公司的实际控制人系李某，李某一、李某二系李某之子。甲公司自行开发建设的乙楼盘于2003年竣工决算并于当年进行销售。在2003年，甲公司将乙楼盘中的部分商品房出售给李某一和李某二二人（简称“受让方”），但未签署房屋买卖合同。 2014年，甲公司与受让方补充签订了数份《商品房买卖合同》，上载明甲公司已于房屋竣工后交付受让方、受让方已于2003年付清房款、此合同系补签等内容。同年，甲公司按照合同约定房款金额向受让方开出销售不动产专用发票数份，记载销售不动产金额共计3472万余元，并完成了产权过户手续，受让方均取得了房屋产权证书。 2015年2月3日，安徽省铜陵市地税局稽查局接到甲公司涉嫌偷税的举报开始对甲公司实施纳税检查。2016年7月6日，铜陵市地税局稽查局向甲公司作出了《税务处理决定书》及《税务行政处罚决定书》，认定受让方无偿取得甲公司开发的商品房且受让方系甲公司投资人的家庭成员，应视为甲公司向投资人分配股息红利，甲公司应履行扣缴个税义务；甲公司向受让方开出的发票所载不动产金额系受让方的应税所得，应承担个人所得税纳税义务。 铜陵市地税局稽查局《税务处理决定书》中认定甲公司销售给受让人的不动产发票金额为3472.22万元价格偏低，经铜陵市价格认证中心评估，认定价格约为6972.12万元、应代扣代缴个人所得税约为1394.42万元，《税务行政处罚决定书》以甲公司向受让人开出的不动产发票金额3472.22万元为基数，处以甲公司应扣未扣个人所得税694.44万元的50%的罚款347.22万元，甲公司总计应承担的税款及罚款总额为1741.64万元。 甲公司不服，向铜陵市地税局申请行政复议并被受理。铜陵市地税局于2017年4月7日作出《行政复议中止审理通知书》（铜地税复中字[2017]01号），以铜陵市公安局铜官分局已对该案涉嫌逃税案立案侦查为由，决定自2017年4月7日起中止该行政复议案件的审理。 2017年6月，甲公司找到北京华税律师事务所律师，律师在与甲公司沟通后，对铜陵市地税局稽查局作出的税务处理及处罚决定进行了深入分析，评估了行政复议的胜诉可能性，并接受甲公司的委托，变更了代理人，为甲公司提供税务行政复议代理服务。
【争议焦点】
本案的争议焦点有三： （1）铜陵市地税局对本案是否具有复议管辖权，本案行政复议被申请人是否是铜陵市地税局稽查局； （2）受让人是否应承担个人所得税的纳税义务，甲公司是否应承担个人所得税的扣缴义务； （3）受让人在未由甲公司代扣代缴个人所得税的情形下取得房产的行为是否构成逃税罪。
【律师代理思路】
律师接受甲公司委托后，制定了详细的工作计划安排，接收甲公司提供的案件材料，全面检索案件所涉税法的具体政策和规定文本，深入调查案件所涉交易事实并对税法适用问题进行分析，并组织专家论证，形成专家法律意见书。 拟定行政复议代理的主要思路系：（1）与公安机关沟通，建议公安机关先予暂停对案件的侦查工作，待本案复议决定作出之后再行恢复；（2）提出铜陵市地税局对本案不具有复议管辖权，其所作出的复议受理及审理行为无效，安徽省地税局应直接受理申请人的复议申请，同时明确本案的被申请人应为铜陵市地税局，而不是铜陵市地税局稽查局。因铜陵市地税局稽查局作出的《税务处理决定书》与《税务行政处罚决定书》属关联行政行为，安徽省地税局应对关联行政行为实施连带审查；（3）就甲公司与受让人之间的房屋买卖定性的争议，从房屋买卖交易事实，铜陵市地税局稽查局做出的处罚决定书适用税法错误、违反税收公平原则，造成重复征税角度，故而认定甲公司与受让人交付标的房产是双方履行房屋买卖合同法律关系权利义务的体现，并非企业向个人投资者分配股息红利。受让人不具有个人所得税纳税义务，甲公司不具有个人所得税代扣代缴义务，受让人不构成逃税罪；（4）本案尚处于复议救济程序阶段，即使本案已由公安机关立案侦查，但不影响本案复议程序的进行，不应作出中止审理的处理。 综上，争取在税务行政复议环节取得撤销处理决定或达成和解的目的，为企业争取不承担个人所得税扣缴义务，受让人不构成逃税罪。
【案件结果概述】
律师制作了管辖权异议书、提请提审请求书以及行政复议申请书，分别提交给铜陵市地税局和安徽省地税局。受理后，经复议机关协调，铜陵市地税局与甲公司于2017年7月27日达成和解协议，甲公司按照发票票面开具金额代扣代缴个人所得税，对甲公司处以应扣未扣个人所得税694.44万的0.1倍进行处罚，减少了约699.98万元的税款和138.89万元罚款，极大程度上减轻了委托人的税收成本，取得了令甲公司满意的良好结果。
【相关法律规定解读】
从程序角度，本案的争议点有二。其一是，管辖权异议，申请人的复议权利如何得到保障。根据行政复议程序相关的规定，税务机关向行政相对人作出处罚决定的，应当履行准确告知具有管辖权限的法定的复议机关的义务。本案中，因铜陵市地税局稽查局告知复议机关错误，违反了法定程序，导致严重侵害甲公司复议权利的不利后果，税务机关应承担相应的法律责任。本所律师认为因税务机关的原因造成甲公司向有管辖权的复议机关提请复议的时间被延误，复议的时限应从自申请人知道正确的复议机关之日起算，同时对于税务机关越权审理的行政行为应认定为无效，从程序角度最大化的保障申请人救济的复议权利。其二，对在税务案件处理过程中，同时涉及行政复议和刑事侦查、审判程序时，行政程序和刑事程序哪个程序优先的问题，目前尚无明确的法律规定。在没有法律明确规定的情况下，针对铜陵市地税局以本案已进入刑事立案侦察而中止复议审理的处理，本所律师从法律适用的公平和公正以及税务的专业性角度分析，认为有关涉税事项、纳税义务等税务问题的认定只能由税务机关进行处理，在案件事实和税法适用方面公安机关只能够遵循税务机关的处理及处罚结论开展刑事侦查，唯此才能够避免行政与刑事的抵触，保证法律适用的公平、公正和效率。 从实体角度，本案的核心争议点在于甲公司向受让人交付的房产是因房屋“买卖”合同关系的履行还是股息红利的“分配”。财税[2003]158号规定，“除个人独资企业、合伙企业以外的其他企业的个人投资者，以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付与企业生产经营无关的消费性支出及购买汽车、住房等财产性支出，视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。”财税[2008]83号规定，“企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的；”“视为企业对个人投资者的红利分配，按照利息、股息、红利所得项目计征个人所得税”。对此，应当遵循税收法定原则，作出如下正确解释： 一是依照文义解释，本案不属于上述两个文件的适用范围。从两个文件规定的文义来看，其适用必需具备三个要件：企业对外购买住房、汽车或消费；以企业自有资金或出资予以支付付款；投资者本人、家庭成员及其相关人员是消费主体或拥有所有权。而在本案甲公司交付受让人房地产的买卖法律关系中，甲公司是卖方，不是两个文件要求的买方；甲公司也没有发生对外支付行为，企业资金没有对外流出。所以，本案不属于上述两个文件规定的适用范围，铜陵税务机关不应对此作出扩大解释，否则属于超越权限的行为。 二是遵循目的解释，两个文件视同股息分配的规定必须是在企业税后利润的范围内。遵循企业所得税和个人所得税的基本原理，股息红利所得是在企业实现了利润并且依法提取了法定公积金和缴纳了企业所得税之后，才能按照持股比例进行分配，这也是我国两部所得税法所确定的基本原则。作为下位法的两个文件，其视同股息红利分配的规定不能违反上述法所确定的原则和规定。因此，虽然两个文件在文字中并未明确其适用的前提条件是企业有税后利润，并且视同股息分配不得超过该利润数额的范围，但按照立法目的和法律精神，应当作出符合法律宗旨的限缩性解释。
【案例评析】
本案反映中的核心的税法问题在于对商事行为的定性。本案中铜陵市地税局稽查局既把甲公司交付受让人房产的行为认定为不动产销售行为，向甲公司作出了征收营业税及其附加、企业所得税的处理，同时又把甲公司的同一行为认定为向受让人分配股息红利，并向甲公司作出了征收个人所得税扣缴税款的处理。铜陵市地税局稽查局对同一交易行为作出两种不同性质的认定，造成重复征税，违反了税收公平和量能课税的原则，给甲公司和受让人造成沉重的经济负担。税法的专业性极其考验税务机关执法人员的业务素养，对商事行为准确无误认定，既能保障国家的财税来源也能充分发挥税收中性和公平的特征，不给纳税人造成额外的损失和不利后果。而公正的复议程序是对复议申请人形式正义的保障，实现权利救济的目的。
【结语和建议】
税务机关及其工作人员对税收法律、法规、政策制度的执行的水平既影响国家财税收入来源的稳定，也关系到纳税人的切身利益。当发生纳税争议时，针对税务机关所做的征税行为的合法、合理性的认定，应当积极寻求专业律师的帮助和支持，充分行使其陈述、申辩、复议和诉讼的法律救济权利，从程序和实体角度最大化维护自身的合法权益，避免因税务机关的认定错误以及个人权益得不到救济而遭受经济损失，甚至面临“牢狱之灾”。
